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高級會計師考點：營業(yè)稅改征增值稅對工程單位影響
營業(yè)稅改征增值稅對工程勘察設(shè)計單位的稅負(fù)影響初探
隨著財稅[2011]110號《關(guān)于印發(fā)<營業(yè)稅改征增值稅試點方案>的通知》和財稅[2011]111號《關(guān)于在上海市開展交通運輸業(yè)和部分服務(wù)業(yè)營業(yè)稅改征增值稅試點的通知》兩份文件的出臺，并于2012年1月1日在上海市開展了試點工作,這標(biāo)志著中國現(xiàn)代服務(wù)業(yè)營業(yè)稅改征增值稅的轉(zhuǎn)型改革正式啟動，這將很大程度改變現(xiàn)時中國流轉(zhuǎn)稅制度，可以大幅度較少重復(fù)征稅情況,使得中國的流轉(zhuǎn)稅制度更加接近于世界范圍內(nèi)所公認(rèn)的最佳操作模式.
這次試點包括1個交通運輸業(yè)和6個現(xiàn)代服務(wù)業(yè),適用增值稅率分別為交通運輸業(yè)11%,研發(fā)和技術(shù),信息技術(shù),文化創(chuàng)意,物流輔助,鑒證咨詢6%,有形動產(chǎn)租賃服務(wù)17%.工程勘察設(shè)計單位的經(jīng)營范圍主要是工程前期咨詢(可行性研究,項目評估,招投標(biāo)代理),工程勘察,工程設(shè)計,工程總承包,工程監(jiān)理,工程造價審計等,分別屬于研發(fā)和技術(shù)服務(wù),文化創(chuàng)意服務(wù),監(jiān)證咨詢服務(wù),納入本次營業(yè)稅改征增值稅試點范圍. 營業(yè)稅改征增值稅后, 工程勘察設(shè)計單位由營業(yè)稅納稅人轉(zhuǎn)變?yōu)樵鲋刀惣{稅人,應(yīng)稅服務(wù)年銷售額500萬元(含500萬)以上為一般納稅人, 按照當(dāng)期應(yīng)稅服務(wù)銷售額(不含稅)和6%的增值稅率計算增值稅銷項稅額，在扣除當(dāng)期購買的應(yīng)稅產(chǎn)品和服務(wù)的進(jìn)項稅額后，凈額為應(yīng)向稅務(wù)機(jī)關(guān)申報和繳納的當(dāng)期增值稅應(yīng)納稅額.應(yīng)稅服務(wù)年銷售額500萬元以下的為小規(guī)模納稅人, 按照當(dāng)期應(yīng)稅服務(wù)銷售額(不含稅)和3%的征收率計算交納增值稅，不得抵扣進(jìn)項稅額.營業(yè)稅改征增值稅對工程勘察設(shè)計單位的稅負(fù)影響如何? 影響多少?本文作簡單分析,擬拋磚引玉,與大家共同探討.
一、對小規(guī)模納稅人的稅負(fù)影響：
500萬元以下的部份乙,丙級工程勘察設(shè)計單位和設(shè)計事務(wù)所為小規(guī)模納稅人,按照當(dāng)期應(yīng)稅服務(wù)銷售額(不含稅)和3%的征收率計算交納增值稅， 原來的營業(yè)稅稅率為5%,,稅率下降40%,稅收基數(shù)減小(營業(yè)稅是價內(nèi)稅,增值稅為價外稅), 增值稅比營業(yè)稅少交相應(yīng)城建教育等附加費也減少,按照設(shè)計收入400萬元成本費用350萬元的事務(wù)所為例:應(yīng)納營業(yè)稅為400*5%=20萬元, 城建教育等附加費(按營業(yè)稅14%)20*.14=2.8萬元,所得稅為(400-350-20-2.8)*25%=6.8萬元,總稅負(fù)為(20+2.8+6.8)/400=7.4%.改征增值稅后,應(yīng)交增值稅為(400/1+3%)*3%=11.65萬元,城建教育等附加費(按營業(yè)稅14%)11.65*.14=1.631萬元, 所得稅為[(400/1+3%)-350-11.65-1.631)]*25%=6.27萬元, 總稅負(fù)為(11.65+1.631+6.27)/400=4.89%,下降了(4.89-7.4)/7.4=33.3%,充分享受到了稅改的好處.
二：對一般納稅人的稅負(fù)影響
以甲級工程勘察設(shè)計單位(應(yīng)稅服務(wù)年銷售額一般都在500萬元以上)和部份應(yīng)稅服務(wù)年銷售額在500萬元以上的乙,丙級工程勘察設(shè)計單位和設(shè)計事務(wù)所為一般納稅人。按當(dāng)期應(yīng)稅服務(wù)銷售額(不含稅)和6%的增值稅率計算增值稅銷項稅額，在扣除當(dāng)期購買的應(yīng)稅產(chǎn)品和服務(wù)的進(jìn)項稅額后，凈額為應(yīng)向稅務(wù)機(jī)關(guān)申報和繳納的當(dāng)期增值稅應(yīng)納稅額。營業(yè)稅改征增值稅后工程勘察設(shè)計單位增值稅稅率為6%比營業(yè)稅稅率5%增加了一個點，因為營業(yè)稅是價內(nèi)稅,增值稅為價外稅，實際上是增加了(1/1+6%)*6%-5%=0.66%,工程勘察設(shè)計單位主要從事技術(shù)咨詢報務(wù),其成本費用構(gòu)成中人員工資,勞務(wù)支出占主要部份,可以進(jìn)項抵扣的外購項目主要為電腦耗材,圖紙,書籍, 水費,電費,效果圖制作,勘察設(shè)備,外包勞務(wù)等,在成本費用構(gòu)成中占比不大.經(jīng)對本單位近三年相關(guān)資料測算, 外購項目在成本費用構(gòu)成中占比為8%左右,外購項目的加權(quán)平均增值稅稅率為7%左右,以本單位為例分析測算如下,收入3000萬元,成本費用2600萬元(可抵扣210萬元),營業(yè)稅=3000*5%=150萬元, 城建教育等附加費(按營業(yè)稅14%)=150*0.14=21萬元,所得稅=(3000-2600-150-21)*25%=57.25萬元,總稅負(fù)=(150+21+57.25)/3000=7.61%改征增值稅后, 增值稅銷項稅額為(3000/1+6%)*6%=169.81萬元, 增值稅進(jìn)項稅額為(210/1+7%)*7%=13.74萬元, 應(yīng)交增值稅為169.81-13.74=156.07萬元,城建教育等附加費(按增值稅14%)=156.07*0.14=21.85萬元, ,利潤=(3000/1+6%)-(2600-13.74)- 21.85=2830.19-2586.26-21.85=222.08萬元,所得稅222.08*25%=55.52萬元,總稅負(fù)=(156.07+21.85+55.52)/3000=7.78%,上升了(7.78-7.61)/7.61=2.2%，稅負(fù)比之前有所增加。
三、營改增對特定工程勘察設(shè)計單位影響
通過對營業(yè)稅改征增值稅后工程勘察設(shè)計單位稅負(fù)平衡點的測算，營業(yè)稅改征增值稅后工程勘察設(shè)計單位稅負(fù)是升還是降?在其它條件不變的情況下測算有多少外購項目的進(jìn)項稅可以抵扣當(dāng)期的銷項稅，當(dāng)外購進(jìn)項稅額達(dá)到某個定點的比例之)才能抵消因營改增稅率提高而增加的稅負(fù)，假設(shè)外購項目的加權(quán)平均增值稅稅率為7% ，可以計算出使?fàn)I業(yè)稅改征增值稅后稅負(fù)相同的外購項目的進(jìn)項金額占當(dāng)期的銷項金額的比例，這個比例就是營業(yè)稅改征增值稅后的稅負(fù)平衡點。超過這個比例 稅負(fù)下降，反之，則上升。 計算公式為 (進(jìn)項金額 /1+7% )*7%=( 5.66%-5%)銷項金額 ,這個比例 = 0.66%/(7%/1+7%) =10.09%,小規(guī)模工程勘察設(shè)計單位要達(dá)到這個比例是可以的,如本單位前三年外購項目在成本費用構(gòu)成中所占比例8%左右,還有一些費用未包括在內(nèi)(水電費.汽油費等),在平時可以加強(qiáng)對外購項目的發(fā)票管理,10.09%與8%的差額是可以補(bǔ)上的.但對規(guī)模較大的工程勘察設(shè)計單位要達(dá)到這個比例可能就有點困難了. 工程勘察設(shè)計單位是按工程造價的一定比例取費,規(guī)模較大的工程勘察設(shè)計單位一般資質(zhì)較高,技術(shù)力量雄厚,承接的項目規(guī)模也大,設(shè)計收費也高, 外購項目在成本費用構(gòu)成中占比相對就要低一些,要達(dá)到10.09%就不容易了. 營業(yè)稅改征增值稅后, 對規(guī)模較大的工程勘察設(shè)計單位稅負(fù)會有所增加.
四、需要注意的幾個問題
(一)工程勘察設(shè)計單位原來是營業(yè)稅納稅人, 習(xí)慣價內(nèi)稅的核算辦法,營業(yè)稅是價內(nèi)稅, 營業(yè)稅文件定義的價款與價外費用均為含稅價，營業(yè)稅改征增值稅后工程勘察設(shè)計單位由營業(yè)稅納稅人成了增值稅納稅人，增值稅文件里定義的價款與價外費用是不含稅價，而一般合同金額均為含稅價，因此，工程勘察設(shè)計單位一定要注意價內(nèi)稅與價外稅的區(qū)別。兼有不同稅率,不同征收率應(yīng)稅項的,應(yīng)分別核算銷售額,, 未分別核算銷售額的,被稅務(wù)局要求從高適用稅率計算繳納增值稅,有混合經(jīng)營的要特別注意,別冤枉多交了稅款.
(二) 勘察設(shè)計單位將承擔(dān)的勘察設(shè)計勞務(wù)分包或轉(zhuǎn)包給其他勘察設(shè)計單位或個人，并由其統(tǒng)一收取價款的，以其取得的勘察設(shè)計總包收入減去支付給其他勘察設(shè)計單位或個人的勘察設(shè)計費后的余額為計稅營業(yè)額。憑合法有效憑證，在計算營業(yè)額時扣除相關(guān)支付款項后，按差額征稅。根據(jù)財稅〔2011〕111號的規(guī)定，允許扣除價款的項目，應(yīng)該符合《中華人民共和國營業(yè)稅暫行條例》第六條規(guī)定，同時應(yīng)該咨詢主管稅務(wù)機(jī)關(guān)營業(yè)稅改征增值稅后有關(guān)的程序與要求。
(三) 服務(wù)貿(mào)易出口實行零稅率或免稅制度. 零稅率和免稅率是不同的概念. 免稅是指不計算銷項稅,但也不能抵進(jìn)項稅,也不能退進(jìn)項稅, 而零稅率是要計算銷項稅的,只是稅率是零,應(yīng)納增值稅是負(fù)的,進(jìn)項稅要退.工程勘察設(shè)計單位如果有服務(wù)貿(mào)易出口的,應(yīng)盡量爭取最好的稅收政策.
綜上所述，營改增究竟對于企業(yè)的稅負(fù)是增還是減，不能一概而論，而應(yīng)就企業(yè)的規(guī)模大小，以及外購成本和人力成本占總成本中的比例一一概述。與此同時在新形勢下，逐步將增值稅征稅范圍擴(kuò)大至全部的商品和服務(wù)，以增值稅取代營業(yè)稅，符合國際慣例，是深化我國稅制改革的必然選擇!
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