中級(jí)會(huì)計(jì)職稱(chēng)《會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)》考點(diǎn)：追加投資的會(huì)計(jì)處理

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　　企業(yè)因追加投資等原因能夠?qū)Ψ峭�一控制下的被投資方實(shí)施控制

　　企業(yè)因追加投資等原因，通過(guò)多次交易分步實(shí)現(xiàn)非同一控制下企業(yè)合并的，在合并財(cái)務(wù)報(bào)表上，首先，應(yīng)結(jié)合分步交易的各個(gè)步驟的協(xié)議條款，以及各個(gè)步驟中所分別取得的股權(quán)比例、取得對(duì)象、取得方式、取得時(shí)點(diǎn)及取得對(duì)價(jià)等信息來(lái)判斷分步交易是否屬于“一攬子交易”。

　　各項(xiàng)交易的條款、條件以及經(jīng)濟(jì)影響符合以下一種或多種情況的，通常應(yīng)將多次交易事項(xiàng)作為“一攬子交易”進(jìn)行會(huì)計(jì)處理：一是這些交易是同時(shí)或者在考慮了彼此影響的情況下訂立的;二是這些交易整體才能達(dá)成一項(xiàng)完整的商業(yè)結(jié)果;三是一項(xiàng)交易的發(fā)生取決于至少一項(xiàng)其他交易的發(fā)生;四是一項(xiàng)交易單獨(dú)看是不經(jīng)濟(jì)的，但是和其他交易一并考慮時(shí)是經(jīng)濟(jì)的。

　　如果分步取得對(duì)子公司股權(quán)投資直至取得控制權(quán)的各項(xiàng)交易屬于“一攬子交易”，應(yīng)當(dāng)將各項(xiàng)交易作為一項(xiàng)取得子公司控制權(quán)的交易進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。

　　如果不屬于“一攬子交易”，在合并財(cái)務(wù)報(bào)表中，對(duì)于購(gòu)買(mǎi)日之前持有的被購(gòu)買(mǎi)方的股權(quán)，應(yīng)當(dāng)按照該股權(quán)在購(gòu)買(mǎi)日的公允價(jià)值進(jìn)行重新計(jì)量，公允價(jià)值與其賬面價(jià)值之間的差額計(jì)入當(dāng)期投資收益;購(gòu)買(mǎi)日之前持有的被購(gòu)買(mǎi)方的股權(quán)涉及權(quán)益法核算下的其他綜合收益以及除凈損益、其他綜合收益和利潤(rùn)分配外的其他所有者權(quán)益變動(dòng)(其他所有者權(quán)益變動(dòng))的，與其相關(guān)的其他綜合收益、其他所有者權(quán)益變動(dòng)應(yīng)當(dāng)轉(zhuǎn)為購(gòu)買(mǎi)日所屬當(dāng)期收益，由于被投資方重新計(jì)量設(shè)定受益計(jì)劃凈負(fù)債或凈資產(chǎn)變動(dòng)而產(chǎn)生的其他綜合收益除外。購(gòu)買(mǎi)方應(yīng)當(dāng)在附注中披露其在購(gòu)買(mǎi)日之前持有的被購(gòu)買(mǎi)方的股權(quán)在購(gòu)買(mǎi)日的公允價(jià)值、按照公允價(jià)值重新計(jì)量產(chǎn)生的相關(guān)利得或損失的金額。

　　【提示】若原投資系可供出售金融資產(chǎn)，購(gòu)買(mǎi)日公允價(jià)值與購(gòu)買(mǎi)日之前的賬面價(jià)值的差額及原計(jì)入其他綜合收益的累計(jì)公允價(jià)值變動(dòng)已在個(gè)別報(bào)表中轉(zhuǎn)入當(dāng)期損益，不存在合并報(bào)表調(diào)整的問(wèn)題。

　　【教材例20-10】2×12年1月1日，P公司以現(xiàn)金8 000萬(wàn)元取得S公司20%股權(quán)并具有重大影響，按權(quán)益法進(jìn)行核算。當(dāng)日，S公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值為3.6億元。2×14年1月1日，P公司另支付現(xiàn)金1. 8億元取得S公司35%股權(quán)，并取得對(duì)S公司的控制權(quán)。2×14年1月1日，P公司原持有的對(duì)S公司20%股權(quán)的公允價(jià)值為1億元，賬面價(jià)值為9 200萬(wàn)元(其中，與S公司權(quán)益法核算相關(guān)的累計(jì)凈損益為300萬(wàn)元、累計(jì)其他綜合收益為900萬(wàn)元);S公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值為4.4億元(不考慮所得稅等影響)。

　　P公司在編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)，首先應(yīng)對(duì)原持有股權(quán)按照公允價(jià)值進(jìn)行重新計(jì)量。在購(gòu)買(mǎi)日(2×14年1月1日)，該項(xiàng)股權(quán)投資的公允價(jià)值為1億元，與其賬面價(jià)值(9 200萬(wàn)元)之間的差額(800萬(wàn)元)應(yīng)計(jì)入合并當(dāng)期投資收益;同時(shí)，將原計(jì)入其他綜合收益的900萬(wàn)元轉(zhuǎn)入合并當(dāng)期投資收益。

　　其次，按照企業(yè)合并準(zhǔn)則有關(guān)非同一控制下企業(yè)合并的相關(guān)規(guī)定，P公司購(gòu)買(mǎi)S公司股權(quán)并取得控制權(quán)的合并對(duì)價(jià)應(yīng)為2.8億元(原持有股權(quán)于購(gòu)買(mǎi)日的公允價(jià)值1億元+合并日新支付的對(duì)價(jià)1.8億元)。由于P公司享有S公司在購(gòu)買(mǎi)日的可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值的份額為2.42億元(4.4×55%)因此，購(gòu)買(mǎi)日形成的商譽(yù)為0.38億元(2.8-2.42)。

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