小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則講解（利潤和利潤分配）
【準(zhǔn)則原文】第七十一條 小企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照企業(yè)所得稅法規(guī)定計(jì)算的當(dāng)期應(yīng)納稅額，確認(rèn)所得稅費(fèi)用。
小企業(yè)應(yīng)當(dāng)在利潤總額的基礎(chǔ)上，按照企業(yè)所得稅法規(guī)定進(jìn)行納稅調(diào)整，計(jì)算出當(dāng)期應(yīng)納稅所得額，按照應(yīng)納稅所得額與適用所得稅稅率為基礎(chǔ)計(jì)算確定當(dāng)期應(yīng)納稅額。
【解讀】
條文主旨
本條是關(guān)于所得稅費(fèi)用的計(jì)算原則和方法的規(guī)定。
條文背景
小企業(yè)作為一個(gè)獨(dú)立的會(huì)計(jì)主體，其生產(chǎn)經(jīng)營所需財(cái)務(wù)資源主要由其投資者和債權(quán)人提供。作為小企業(yè)財(cái)務(wù)資源的主要提供者，投資者和債權(quán)人都有權(quán)利獲得來自小企業(yè)的回報(bào)。根據(jù)《中華人民共和國公司法》等法律的規(guī)定，小企業(yè)主要以利息費(fèi)用形式向債權(quán)人提供回報(bào)，同時(shí)，主要以分配凈利潤的方式向投資者提供回報(bào)，并且在順序上，對(duì)債權(quán)人的回報(bào)優(yōu)先于對(duì)投資者的回報(bào)。表現(xiàn)在會(huì)計(jì)上，就是小企業(yè)向債權(quán)提供的利息費(fèi)用在計(jì)算小企業(yè)一定會(huì)計(jì)期間利潤總額時(shí)已經(jīng)予以扣除。因此，小企業(yè)向投資者提供回報(bào)即作利潤分配應(yīng)當(dāng)是建立在利潤總額的基礎(chǔ)上。
但是，根據(jù)企業(yè)所得稅法的規(guī)定，我國實(shí)際法人(公司)稅制，小企業(yè)作為法人有義務(wù)向國家繳納企業(yè)所得稅。企業(yè)所得稅法第一條規(guī)定：“在中華人民共和國境內(nèi)，企業(yè)和其他取得收入的組織(以下統(tǒng)稱企業(yè))為企業(yè)所得稅的納稅人，依照本法的規(guī)定繳納企業(yè)所得稅。個(gè)人獨(dú)資企業(yè)、合伙企業(yè)不適用于本法�！逼髽I(yè)所得稅也是建立在利潤總額基礎(chǔ)上的，但是在分配順序上，國家憑借政治權(quán)力優(yōu)先于企業(yè)的投資者，因此，從會(huì)計(jì)的角度來講，小企業(yè)也應(yīng)當(dāng)計(jì)算確定當(dāng)期所得稅費(fèi)用以確定凈利潤，從而確定向投資者的回報(bào)。從這個(gè)意義上講，凈利潤既是一個(gè)會(huì)計(jì)概念又是一個(gè)所得稅法概念。而這種區(qū)分，實(shí)質(zhì)上取決于對(duì)所得稅費(fèi)用的確定。
所得稅費(fèi)用可以有三種方法計(jì)算：一是應(yīng)付稅款法，二是納稅影響會(huì)計(jì)法，三是資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法。
應(yīng)付稅款法，是指企業(yè)不確認(rèn)時(shí)間性差異對(duì)所得稅的影響金額，按照當(dāng)期計(jì)算的應(yīng)交所得稅確認(rèn)為當(dāng)期所得稅費(fèi)用的方法。
納稅影響會(huì)計(jì)法，是指企業(yè)確認(rèn)時(shí)間性差異對(duì)所得稅的影響金額，按照當(dāng)期應(yīng)交所得稅和時(shí)間性差異對(duì)所得稅影響金額的合計(jì)，確認(rèn)為當(dāng)期所得稅費(fèi)用的方法。在這種方法下，時(shí)間性差異對(duì)所得稅的影響金額，遞延和分配到以后各期。納稅影響會(huì)計(jì)法又具體區(qū)分為遞延法和債務(wù)法兩種方法。
資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法，是指從資產(chǎn)負(fù)債表出發(fā)，通過比較資產(chǎn)負(fù)債表上列示的資產(chǎn)、負(fù)債按照企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定確定的賬面價(jià)值與按照企業(yè)所得稅法規(guī)定確定的計(jì)稅基礎(chǔ)，對(duì)于兩者之間的差異分別應(yīng)納稅暫時(shí)性差異與可抵扣暫時(shí)性差異，確認(rèn)相關(guān)的遞延所得稅負(fù)債與遞延所得稅資產(chǎn)，并在此基礎(chǔ)上確定每一會(huì)計(jì)期間利潤表中的所得稅費(fèi)用。
前兩種方法是從利潤表出發(fā)來計(jì)算的，也就是從收入、費(fèi)用出發(fā)計(jì)算的�！缎∑髽I(yè)會(huì)計(jì)制度》采用了第一種方法，《小企業(yè)會(huì)計(jì)制度》的“5701所得稅”會(huì)計(jì)科目規(guī)定：“小企業(yè)應(yīng)采用應(yīng)付稅款法核算所得稅�！薄镀髽I(yè)會(huì)計(jì)制度》同時(shí)采用了這兩種方法�！镀髽I(yè)會(huì)計(jì)制度》第一百零七條規(guī)定：“企業(yè)應(yīng)當(dāng)根據(jù)具體情況，選擇采用應(yīng)付稅款法或者納稅影響會(huì)計(jì)法進(jìn)行所得稅的核算。”
第三種方法是從資產(chǎn)負(fù)債表出發(fā)計(jì)算的，也就是從資產(chǎn)、負(fù)債出發(fā)計(jì)算的，《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第18號(hào)——所得稅》采用了這種方法。
本準(zhǔn)則為了簡(jiǎn)化核算，便于小企業(yè)執(zhí)行，減輕小企業(yè)納稅調(diào)整的負(fù)擔(dān)，滿足匯算清繳的要求，采用了第一種方法，即應(yīng)付稅款法。也就是說，小企業(yè)根據(jù)企業(yè)所得稅法的規(guī)定計(jì)算當(dāng)期應(yīng)繳納的所得稅，同時(shí)確認(rèn)為所得稅費(fèi)用，即當(dāng)期應(yīng)交所得稅：當(dāng)期所得稅費(fèi)用。在實(shí)務(wù)中，具體表現(xiàn)為：利潤表中的“所得稅費(fèi)用”的金額等于《中華人民共和國企業(yè)所得稅年度納稅申報(bào)表》中第30行“應(yīng)納稅額”的金額。
本條對(duì)應(yīng)于企業(yè)所得稅法的第二十二條和企業(yè)所得稅法實(shí)施條例的第七十六條。
本條內(nèi)容雖然不多，但它既是企業(yè)所得稅法的核心內(nèi)容之一，又是本準(zhǔn)則的重要內(nèi)容之一，也是直接關(guān)系小企業(yè)稅負(fù)大小的重要方面之一，稅務(wù)機(jī)關(guān)和小企業(yè)尤其是小企業(yè)的會(huì)計(jì)人員都必須重視學(xué)習(xí)掌握。
條文解讀
本條的規(guī)定，可以從以下幾個(gè)方面來理解：
一、所得稅費(fèi)用的計(jì)算原則
本準(zhǔn)則規(guī)定，小企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照企業(yè)所得稅法規(guī)定計(jì)算的當(dāng)期應(yīng)納稅額，確認(rèn)所得稅費(fèi)用。本計(jì)算原則應(yīng)把握好以下兩個(gè)方面：
(一)計(jì)算依據(jù)：企業(yè)所得稅法而不是本準(zhǔn)則
小企業(yè)應(yīng)當(dāng)根據(jù)企業(yè)所得稅法的第二十二條和企業(yè)所得稅法實(shí)施條例的第七十六條的規(guī)定計(jì)算當(dāng)期所得稅費(fèi)用。
盡管本準(zhǔn)則在制定思想上堅(jiān)持了簡(jiǎn)化原則和實(shí)現(xiàn)與企業(yè)所得稅法相一致的原則，但是由于會(huì)計(jì)與稅法的目的不同、收入和費(fèi)用口徑不同，還會(huì)或多或少地存在一些差異，如通常所講的永久性差異，而在計(jì)算所得稅費(fèi)用時(shí)由于依據(jù)的是企業(yè)所得稅法而不是本準(zhǔn)則，因此仍需要進(jìn)行必要的納稅調(diào)整，對(duì)于這一點(diǎn)必須有清醒的認(rèn)識(shí)。
(二)應(yīng)納稅額等于所得稅費(fèi)用
應(yīng)納稅額是一個(gè)稅法概念，企業(yè)所得稅法的應(yīng)納稅額，是指企業(yè)依法應(yīng)當(dāng)繳納的企業(yè)所得稅稅額，直接關(guān)系到納稅人企業(yè)的實(shí)際稅負(fù)水平，關(guān)系到企業(yè)的切身利益。
本準(zhǔn)則為了簡(jiǎn)化小企業(yè)的核算，也同時(shí)為了提高稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)小企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表使用的效率，建立起小企業(yè)利潤表與企業(yè)所得稅年度納稅申報(bào)表之間的直觀勾稽關(guān)系，將應(yīng)納稅額直接確認(rèn)為當(dāng)期所得稅費(fèi)用，即“所得稅費(fèi)用”科目的發(fā)生額與“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交所得稅”科目的發(fā)生額相同。這樣，既有助于小企業(yè)直觀地掌握實(shí)際負(fù)提的所得稅費(fèi)用的金額，又有助于稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)小企業(yè)實(shí)行查賬征收企業(yè)所得稅，提高雙方的溝通能力，減輕了小企業(yè)的負(fù)擔(dān)，提高了稅務(wù)機(jī)關(guān)的稅收征管水平和效率，從而實(shí)現(xiàn)公平稅負(fù)和保證國家稅收的目的。
二、所得稅費(fèi)用的計(jì)算方法
本準(zhǔn)則規(guī)定，小企業(yè)應(yīng)當(dāng)在利潤總額的基礎(chǔ)上，按照企業(yè)所得稅法規(guī)定進(jìn)行納稅調(diào)整，計(jì)算出當(dāng)期應(yīng)納稅所得額，以應(yīng)納稅所得額與適用所得稅稅率為基礎(chǔ)計(jì)算確定當(dāng)期應(yīng)納稅額。對(duì)于本計(jì)算方法需要把握以下方面：
(一)計(jì)算基礎(chǔ)：利潤總額
小企業(yè)在計(jì)算所得稅費(fèi)用時(shí)，應(yīng)當(dāng)以利潤總額為基礎(chǔ)來計(jì)算。利潤總額是小企業(yè)
按照本準(zhǔn)則第六十七條的規(guī)定計(jì)算確定的，以利潤總額為基礎(chǔ)有三層含義：一是利潤總額是依據(jù)本準(zhǔn)則計(jì)算的結(jié)果不是依據(jù)企業(yè)所得稅法計(jì)算的結(jié)果;二是小企業(yè)在計(jì)算所得稅費(fèi)用時(shí)，不得因?yàn)槠髽I(yè)所得稅法的規(guī)定與本準(zhǔn)則的規(guī)定不同而調(diào)整會(huì)計(jì)賬簿記錄的結(jié)果，除非原記錄是錯(cuò)誤的;三是稅務(wù)機(jī)關(guān)也不得依據(jù)企業(yè)所得稅法的規(guī)定要求小企業(yè)對(duì)利潤總額的會(huì)計(jì)賬簿記錄進(jìn)行調(diào)整。
(二)計(jì)算方法：納稅調(diào)整
本準(zhǔn)則基于稅務(wù)部門是小企業(yè)會(huì)計(jì)信息的主要外部使用者之一，為了簡(jiǎn)化核算，便于小企業(yè)執(zhí)行，減輕小企業(yè)納稅調(diào)整的負(fù)擔(dān)，滿足匯算清繳的要求，降低小企業(yè)納稅遵循成本和稅收管理成本，在資產(chǎn)、負(fù)債、所有者權(quán)益、收入、費(fèi)用、利潤等方面的會(huì)計(jì)處理都盡可能與企業(yè)所得稅法相一致。
但是，企業(yè)所得稅法和本準(zhǔn)則實(shí)現(xiàn)的目的不盡相同，企業(yè)所得稅法的目的是為了實(shí)現(xiàn)公平稅負(fù)、國民經(jīng)濟(jì)的可持續(xù)發(fā)展、發(fā)揮調(diào)控作用、理順分配關(guān)系、有利于征收管理等，而本準(zhǔn)則則是為了如實(shí)地反映小企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量，以滿足稅務(wù)部門、債權(quán)人以及投資者和經(jīng)營管理者的需要，因此，在一些項(xiàng)目上不可避免地會(huì)存在差異。比如，企業(yè)所得稅對(duì)一些收入規(guī)定為不征稅收入、免稅收入，在計(jì)算應(yīng)納稅所得額可以扣除，本準(zhǔn)則則規(guī)定這些不征稅收入和免稅收入也應(yīng)計(jì)人小企業(yè)的收入。又如，企業(yè)所得稅法規(guī)定了企業(yè)發(fā)生的公益性捐贈(zèng)支出扣除比例為不超過年度利潤總額的12%，本準(zhǔn)則認(rèn)為這類支出減少了小企業(yè)的利潤，應(yīng)當(dāng)全部據(jù)實(shí)計(jì)人營業(yè)外支出。
企業(yè)所得稅法第二十一條規(guī)定：“在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)，企業(yè)財(cái)務(wù)、會(huì)計(jì)處理辦法與稅收法律、行政法規(guī)的規(guī)定不一致的，應(yīng)當(dāng)依照稅收法律、行政法規(guī)的規(guī)定計(jì)算�！币虼耍谟�(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)，需要對(duì)本準(zhǔn)則與企業(yè)所得稅法的規(guī)定不一致的項(xiàng)目進(jìn)行調(diào)整，即納稅調(diào)整。
1.納稅調(diào)整的事項(xiàng)：收人類和扣除類
根據(jù)國家稅務(wù)總局制定的《中華人民共和國企業(yè)所得稅年度納稅申報(bào)表》(國稅發(fā)[2008]101號(hào))附表三《納稅調(diào)整項(xiàng)目明細(xì)表》的要求，并結(jié)合目前小企業(yè)的實(shí)際情況和本準(zhǔn)則的規(guī)定，構(gòu)成小企業(yè)納稅調(diào)整的事項(xiàng)主要有兩類15個(gè)項(xiàng)目，分別是收人類和扣除類。
第一類：收人類調(diào)整項(xiàng)目，主要包括：免稅收入，減計(jì)收入和減、免稅項(xiàng)目所得等3個(gè)項(xiàng)目。
第二類：扣除類調(diào)整項(xiàng)目，主要包括：職工福利費(fèi)支出，職工教育經(jīng)費(fèi)支出，工會(huì)經(jīng)費(fèi)支出，業(yè)務(wù)招待費(fèi)支出，廣告費(fèi)和業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)支出，捐贈(zèng)支出，利息支出，罰金、罰款和被沒收財(cái)物的損失，稅收滯納金，贊助支出，與取得收入無關(guān)的支出和加計(jì)扣除等12個(gè)項(xiàng)目。
而對(duì)于執(zhí)行企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的企業(yè)來講，納稅調(diào)整的項(xiàng)目共有七類，分別是收入類調(diào)整項(xiàng)目、扣除類調(diào)整項(xiàng)目、資產(chǎn)類調(diào)整項(xiàng)目、準(zhǔn)備金調(diào)整項(xiàng)目、房地產(chǎn)企業(yè)預(yù)售收入計(jì)算的預(yù)計(jì)利潤、特別納稅調(diào)整應(yīng)稅所得和其他。其中，收人類調(diào)整項(xiàng)目達(dá)到18項(xiàng)之多，扣除類調(diào)整項(xiàng)目達(dá)到20項(xiàng)之多。
上述收入類和扣除類調(diào)整項(xiàng)目也可理解為會(huì)計(jì)上通常講的永久性差異，這種差異在本期發(fā)生，不會(huì)在以后各期轉(zhuǎn)回。包括四種類型：
經(jīng)費(fèi)支出17.5萬元可以在稅前扣除，余額2.5萬元(20—17.5)可在2×13年以后年度稅前扣除;假定2×14年發(fā)生職工教育經(jīng)費(fèi)18萬元，當(dāng)年工資薪金總額為100萬元，在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)，由于20.5萬元(2×14年當(dāng)年新發(fā)生的職工教育經(jīng)費(fèi)18萬元十2×13年結(jié)轉(zhuǎn)的職工教育經(jīng)費(fèi)支出2.5萬元)<25萬元(100×2.5%)，因此，2×14年職工教育經(jīng)費(fèi)支出稅前扣除金額為20.5萬元。
這個(gè)項(xiàng)目的金額可以從小企業(yè)“應(yīng)付職工薪酬”賬戶貸方發(fā)生額分析取得。
(3)工會(huì)經(jīng)費(fèi)支出。企業(yè)所得稅法實(shí)施條例第四十一條規(guī)定：“企業(yè)撥繳的工會(huì)經(jīng)費(fèi)，不超過工資薪金總額2%的部分，準(zhǔn)予扣除�！痹摋l強(qiáng)調(diào)的是工會(huì)經(jīng)費(fèi)支出可稅前扣除的金額最高為工資薪金總額的2%。與職工教育經(jīng)費(fèi)支出不同的是，工會(huì)經(jīng)費(fèi)超過部分，不準(zhǔn)在以后納稅年度結(jié)轉(zhuǎn)扣除。
比如，小企業(yè)2×13年撥繳的工會(huì)經(jīng)費(fèi)為25萬元，假定當(dāng)年工資薪金總額為100萬元，在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)，由于25萬元>20萬元(100×2%)，因此，2×13年工會(huì)經(jīng)費(fèi)在稅前扣除的金額為20萬元，剩余的5萬元既不允許在2×13年稅前扣除，也不允許在2×13年以后年度稅前扣除。
這個(gè)項(xiàng)目的金額可以從小企業(yè)“應(yīng)付職工薪酬”賬戶貸方發(fā)生額分析取得。
(4)業(yè)務(wù)招待費(fèi)支出。企業(yè)所得稅法實(shí)施條例第四十三條規(guī)定：“企業(yè)發(fā)生的與生產(chǎn)經(jīng)營活動(dòng)有關(guān)的業(yè)務(wù)招待費(fèi)支出，按照發(fā)生額的60%扣除，但最高不得超過當(dāng)年銷售(營業(yè))收入的5‰”該條強(qiáng)調(diào)的是業(yè)務(wù)招待費(fèi)可稅前扣除的金額最高為當(dāng)年銷售(營業(yè))收入的5‰范圍內(nèi)的其發(fā)生額的60%，并堅(jiān)持四個(gè)原則：第一個(gè)原則，企業(yè)開支的業(yè)務(wù)招待費(fèi)必須是正常和必要的;第二個(gè)原則，業(yè)務(wù)招待費(fèi)支出一般要求與經(jīng)營活動(dòng)“直接相關(guān)”;第三個(gè)原則，必須有大量足夠有效憑證證明企業(yè)相關(guān)性的陳述：比如費(fèi)用金額、招待、娛樂、旅行的時(shí)間和地點(diǎn)、商業(yè)目的、企業(yè)與被招待人之間的業(yè)務(wù)關(guān)系等;第四個(gè)原則，主管稅務(wù)機(jī)關(guān)有權(quán)根據(jù)實(shí)際情況合理推算最確切的金額。
比如，小企業(yè)2×13年發(fā)生業(yè)務(wù)招待費(fèi)100萬元，假定當(dāng)年?duì)I業(yè)收入為3 000萬元，在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)，由于60萬元(100×60%)>15萬元(3 000×5‰)，因此，2×13年業(yè)務(wù)招待費(fèi)在稅前扣除的金額為15萬元，不是100萬元也不是60萬元，剩余的85萬元(100-15)既不允許在2×13年稅前扣除，也不允許在2×13年以后年度稅前扣除。
又如，小企業(yè)2X14年發(fā)生業(yè)務(wù)招待費(fèi)100萬元，假定當(dāng)年?duì)I業(yè)收入為30 000萬元，在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)，由于60萬元(100×60%)>150萬元(30 000×5‰)，因此，2×14年業(yè)務(wù)招待費(fèi)在稅前扣除的金額為60萬元，不是100萬元也不是150萬元，剩余的40萬元(100-60)既不允許在2X14年稅前扣除，也不允許在2×14年以后年度稅前扣除。
這個(gè)項(xiàng)目的金額可以從小企業(yè)“管理費(fèi)用”賬戶借方發(fā)生額分析取得。
(5)廣告費(fèi)和業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)支出。企業(yè)所得稅法實(shí)施條例第四十四條規(guī)定：“企業(yè)發(fā)生的符合條件的廣告費(fèi)和業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)支出，除國務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門另有規(guī)定外，不超過當(dāng)年銷售(營業(yè))收入15%的部分，準(zhǔn)予扣除;超過部分，準(zhǔn)予在以后納稅年度結(jié)轉(zhuǎn)扣除�！痹摋l強(qiáng)調(diào)的實(shí)際上是允許企業(yè)發(fā)生的廣告費(fèi)和業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)支出準(zhǔn)予全額扣除，只是在扣除時(shí)間上作了相應(yīng)遞延。廣告費(fèi)和業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)支出當(dāng)年可稅前扣除的金額最高為銷售(營業(yè))收入的15%(即扣除限額)，這一扣除限額內(nèi)的部分，全額扣除，對(duì)于超過這一扣除限額的部分，允許無限期地往以后的納稅年度結(jié)轉(zhuǎn)。
比如，甲小企業(yè)2×13年發(fā)生廣告費(fèi)和業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)100萬元，假定當(dāng)年?duì)I業(yè)收入為3 000萬元，在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)，由于100萬元<450萬元(3 000×15%)，因此，2X13年廣告費(fèi)和業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)在稅前扣除的金額為100萬元，不是450萬元。
又如，甲小企業(yè)2×13年發(fā)生廣告費(fèi)和業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)500萬元，假定當(dāng)年?duì)I業(yè)收入為3 000萬元，在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)，由于500萬元>450萬元(3 000×15%)，因此，2×13年廣告費(fèi)和業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)在稅前扣除的金額為450萬元，不是500萬元，余額50萬元(500-450)可在2×13年以后年度稅前扣除;假定2×14年發(fā)生廣告費(fèi)和業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)510萬元，當(dāng)年?duì)I業(yè)收入仍為3 000萬元，在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)，由于510萬元>450萬元(3 000×15%)，因此，2×14年廣告費(fèi)和業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)在稅前扣除的金額也為450萬元，余額110萬元(2×14年當(dāng)年新發(fā)生的廣告費(fèi)和業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)未扣除金額60萬元+2×13年結(jié)轉(zhuǎn)的未扣除金額50萬元)可以在2×14年以后年度結(jié)轉(zhuǎn)扣除。
再如，甲小企業(yè)2×15年發(fā)生廣告費(fèi)和業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)300萬元，假定當(dāng)年?duì)I業(yè)收入仍為3 000萬元，在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)，由于300萬元<450萬元(3 000×15%)，因此，2×15年當(dāng)年發(fā)生廣告費(fèi)和業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)300萬元可以金額在稅前扣除;由于企業(yè)所得稅法實(shí)施條例還允許扣除以前年度的結(jié)轉(zhuǎn)額，針對(duì)2×15年來講，以前年度結(jié)轉(zhuǎn)額累計(jì)為110萬元(2×13年結(jié)轉(zhuǎn)的未扣除金額50萬元+2×14年結(jié)轉(zhuǎn)的未扣除金額60萬元) <150萬元(2×15年廣告費(fèi)和業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)扣除限額450萬元—2X15年當(dāng)年廣告費(fèi)和業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)扣除額300萬元)，因此，2×15年還可以扣除以前年度結(jié)轉(zhuǎn)額110萬元。即，2×13年結(jié)轉(zhuǎn)的50萬元和2×14年結(jié)轉(zhuǎn)的60萬元，累計(jì)110萬元也在2×15年稅前得到了扣除。2X15年實(shí)際在稅前扣除的廣告費(fèi)和業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)合計(jì)為410萬元(300+110)。
這個(gè)項(xiàng)目的金額可以從小企業(yè)“銷售費(fèi)用”賬戶借方發(fā)生額分析取得。
(6)捐贈(zèng)支出。捐贈(zèng)支出包括兩個(gè)部分，公益性捐贈(zèng)支出和非公益性捐贈(zèng)支出。
對(duì)于公益性捐贈(zèng)支出可在扣除限額內(nèi)扣除。企業(yè)所得稅法實(shí)施條例第五十三條規(guī)定：“企業(yè)發(fā)生的公益性捐贈(zèng)支出，不超過年度利潤總額12%的部分，準(zhǔn)予扣除。年度利潤總額，是指企業(yè)依照國家統(tǒng)一會(huì)計(jì)制度的規(guī)定計(jì)算的年度會(huì)計(jì)利潤�！痹摋l強(qiáng)調(diào)的是公益性捐贈(zèng)支出可稅前扣除的金額(扣除限額)最高為年度利潤總額的12%，但計(jì)算基礎(chǔ)是企業(yè)按照國家統(tǒng)一會(huì)計(jì)制度的規(guī)定計(jì)算的年度會(huì)計(jì)利潤總額，對(duì)于小企業(yè)而言，就是小企業(yè)按照本準(zhǔn)則規(guī)定核算的利潤總額。小企業(yè)發(fā)生的公益性捐贈(zèng)支出超出扣除限額的部分，不得在稅前扣除，需要進(jìn)行納稅調(diào)整，計(jì)入納稅調(diào)整增加額。
對(duì)于非公益性捐贈(zèng)支出不得在稅前扣除。企業(yè)所得稅法第十條規(guī)定：“在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)，下列支出不得扣除：(五)本法第九條規(guī)定以外的捐贈(zèng)支出。”這類捐贈(zèng)支出全部需要進(jìn)行納稅調(diào)整，計(jì)人納稅調(diào)整增加額。
比如，小企業(yè)2×13年向符合企業(yè)所得稅法優(yōu)惠條件，經(jīng)認(rèn)定的公益性社會(huì)團(tuán)體 HSZ會(huì)捐款5萬元，向某家庭困難學(xué)生捐款1萬元，2×13年實(shí)現(xiàn)的利潤總額為40萬元。在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)，由于5萬元>4.8萬元(40×12%)，因此在2×13年
捐贈(zèng)支出可稅前扣除的金額為4.8萬元，余額1.2萬元(5+1-4.8)不得在稅前扣除，應(yīng)增加納稅調(diào)整增加額。
這個(gè)項(xiàng)目的金額可以從小企業(yè)“營業(yè)外支出”賬戶借方發(fā)生額分析取得。
(7)利息支出。企業(yè)所得稅法實(shí)施條例第三十八條規(guī)定：“企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營活動(dòng)中發(fā)生的下列利息支出，準(zhǔn)予扣除：(一)非金融企業(yè)向金融企業(yè)借款的利息支出、金融企業(yè)的各項(xiàng)存款利息支出和同業(yè)拆借利息支出、企業(yè)經(jīng)批準(zhǔn)發(fā)行債券的利息支出;(二)非金融企業(yè)向非金融企業(yè)借款的利息支出，不超過按照金融企業(yè)同期同類貸款利率計(jì)算的數(shù)額的部分�！痹摋l強(qiáng)調(diào)了四個(gè)扣除原則：第一個(gè)原則，非金融企業(yè)向金融企業(yè)借款的利息支出，準(zhǔn)予全額據(jù)實(shí)扣除;第二個(gè)原則，金融企業(yè)的各項(xiàng)存款利息支出和同業(yè)拆借利息支出，準(zhǔn)予全額據(jù)實(shí)扣除;第三個(gè)原則，企業(yè)經(jīng)批準(zhǔn)發(fā)行債券發(fā)生的利息支出，準(zhǔn)予全額據(jù)實(shí)扣除;第四個(gè)原則，非金融企業(yè)向非金融企業(yè)借款的利息支出，不超過按照金融企業(yè)同期同類貸款利率計(jì)算的數(shù)額的部分，準(zhǔn)予扣除。
比如，小企業(yè)2×13年因資金周轉(zhuǎn)困難，向商業(yè)銀行貸款100萬元用于購買A原材料，期限為2年，貸款年利率為6%;同時(shí)，向某企業(yè)借入資金300萬元用于購買B原材料，期限為2年，借款年利率40%。假定該小企業(yè)2×13年共發(fā)生利息費(fèi)用126萬元(100×6%+300×40%)。在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)，對(duì)于向商業(yè)銀行貸款的利息費(fèi)用6萬元可以全額在稅前扣除，向其他企業(yè)借款的利息費(fèi)用中與商業(yè)銀行同期同類貸款利率計(jì)算的部分可以稅前扣除，金額為18萬元(300×6%)，2013年合計(jì)在稅前扣除的利息支出為24萬元(6+18)，余額102萬元(6+120-6-18)不得在稅前扣除，應(yīng)增加納稅調(diào)整增加額。
這個(gè)項(xiàng)目的金額可以從小企業(yè)“財(cái)務(wù)費(fèi)用”賬戶借方發(fā)生額分析取得。
(8)罰金、罰款和被沒收財(cái)物的損失。
(9)稅收滯納金。
(10)贊助支出。
(11)與取得收入無關(guān)的支出。
企業(yè)所得稅法第十條規(guī)定： “在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)，下列支出不得扣除：(一)向投資者支付的股息、紅利等權(quán)益性投資收益款項(xiàng);(二)企業(yè)所得稅稅款;(三)稅收滯納金;(四)罰金、罰款和被沒有財(cái)物的損失;(五)本法第九條規(guī)定以外的捐贈(zèng)支出;(六)贊助支出;(七)未經(jīng)核定的準(zhǔn)備金支出;(八)與取得收入無關(guān)的其他支出�！�
這4個(gè)項(xiàng)目的金額從小企業(yè)“營業(yè)外支出”賬戶的借方發(fā)生額分析取得。
3.構(gòu)成小企業(yè)納稅調(diào)整減少額的項(xiàng)目主要是收入類調(diào)整項(xiàng)目和扣除類調(diào)整項(xiàng)目中的加計(jì)扣除合計(jì)4個(gè)項(xiàng)目，具體包括：
(1)免稅收入。免稅收入是指屬于企業(yè)的應(yīng)稅所得但按照稅法規(guī)定免予征收企業(yè)所得稅的收入。免稅收入屬于稅收優(yōu)惠的范疇。企業(yè)所得稅法所稱的免稅收人包括國債利息收入，符合條件的居民企業(yè)之間的股息、紅利等權(quán)益性投資收益，在中國境內(nèi)設(shè)立機(jī)構(gòu)、場(chǎng)所的非居民企業(yè)從居民企業(yè)取得與該機(jī)構(gòu)、場(chǎng)所有實(shí)際聯(lián)系的股息、紅利等權(quán)益性投資收益，符合條件的非營利組織的收入等。免稅收入與不征稅收入不同，不征稅收入是指從性質(zhì)和根源上不屬于企業(yè)營利性活動(dòng)帶來的經(jīng)濟(jì)利益、不負(fù)有納稅義務(wù)并不作為應(yīng)納稅所得額組成部分的收入。不屬于稅收優(yōu)惠的范疇，這些收入
不屬于營利性活動(dòng)帶來的經(jīng)濟(jì)利益，是專門從事特定目的的收入，這些收入從企業(yè)所得稅原理上講應(yīng)永久不列為征稅范圍的收入范疇。企業(yè)所得稅法所稱的不征稅收入包括財(cái)政撥款、依法收取并納入財(cái)政管理的行政事業(yè)性收費(fèi)、政府性基金等。
免稅收入與小企業(yè)直接相關(guān)的收入主要是國債利息收入和符合條件的居民企業(yè)之間的股息、紅利等權(quán)益性投資收益。
企業(yè)所得稅法實(shí)施條例第八十二條規(guī)定：“企業(yè)所得稅法第二十六條第(一)項(xiàng)所稱國債利息收入，是指企業(yè)持有國務(wù)院財(cái)政部門發(fā)行的國債取得的利息收入�！眹鴦�(wù)院財(cái)政部門發(fā)行的國債的種類繁多。按國債的券面形式可分為三大品種，即：無記名式(實(shí)物)國債、憑證式國債和記賬式國債。其中無記名式國債已不多見，而后兩者則為目前的主要形式。國債市場(chǎng)分為兩個(gè)層次，一是國債發(fā)行市場(chǎng)，也稱一級(jí)市場(chǎng)。二是國債流通市場(chǎng)，也稱為二級(jí)市場(chǎng)。小企業(yè)購買國債，不管是一級(jí)市場(chǎng)還是二級(jí)市場(chǎng)購買，其利息收入均享受免稅優(yōu)惠。該金額可從“投資收益”賬戶的貸方發(fā)生額分析取得。但需要指出的是，對(duì)于小企業(yè)在二級(jí)市場(chǎng)轉(zhuǎn)讓國債獲得的收入，還需作為轉(zhuǎn)讓財(cái)產(chǎn)收入計(jì)算繳納企業(yè)所得稅。該金額也從“投資收益”賬戶的貸方發(fā)生額分析取得。
企業(yè)所得稅法實(shí)施條例第八十三條規(guī)定：“企業(yè)所得稅法第二十六條第(二)項(xiàng)所稱符合條件的居民企業(yè)之間的股息、紅利等權(quán)益性投資收益，是指居民企業(yè)直接投資于其他居民企業(yè)取得的投資收益。企業(yè)所得稅法第二十六條第(二)項(xiàng)和第(三)項(xiàng)所稱股息、紅利等權(quán)益性投資收益，不包括連續(xù)持有居民企業(yè)公開發(fā)行并上市流通的股票不足12個(gè)月取得的投資收益�！痹摻痤~從“投資收益”賬戶的貸方發(fā)生額取得。
(2)減計(jì)收入。減計(jì)收入是指按照稅法規(guī)定準(zhǔn)予對(duì)企業(yè)某些經(jīng)營活動(dòng)取得的應(yīng)稅收入，按一定比例減少計(jì)入收入總額，進(jìn)而減少應(yīng)納稅所得額的一種稅收優(yōu)惠措施。和加計(jì)扣除方式類似，減計(jì)收入也是一種間接優(yōu)惠方式。對(duì)企業(yè)某些項(xiàng)目的收入減按一定比例計(jì)入收入總額，而其對(duì)應(yīng)的成本費(fèi)用則可以正�？鄢�，則企業(yè)不僅可以減少在這些項(xiàng)目上的稅負(fù)，還可能減少在其他項(xiàng)目上應(yīng)納的所得稅。比如，某小企業(yè)經(jīng)營某一項(xiàng)目的收人為100萬元，對(duì)此收入可以減按90%即90萬元計(jì)入其應(yīng)稅收入，而這一項(xiàng)目的成本費(fèi)用為95萬元，則企業(yè)在這一項(xiàng)目上的應(yīng)稅所得為-5萬元，由于企業(yè)的應(yīng)納稅所得額是綜合計(jì)算的，這-5萬元可用來抵減企業(yè)在其他項(xiàng)目上的應(yīng)稅所得，從而不僅相當(dāng)于對(duì)這一項(xiàng)目免稅，還免掉了一部分其他項(xiàng)目應(yīng)繳的所得稅，企業(yè)從這一項(xiàng)目上得到的收入越多，最終得到的優(yōu)惠力度就越大。
企業(yè)所得稅法實(shí)施條例第九十九條規(guī)定：“企業(yè)所得稅法第三十三條所稱減計(jì)收入，是指企業(yè)以《資源綜合利用企業(yè)所得稅優(yōu)惠目錄》規(guī)定的資源作為主要原材料，生產(chǎn)國家非限制和禁止并符合國家和行業(yè)相關(guān)標(biāo)準(zhǔn)的產(chǎn)品取得的收入，減按90%計(jì)入收入總額。前款所稱原材料占生產(chǎn)產(chǎn)品材料的比例不得低于《資源綜合利用企業(yè)所得稅優(yōu)惠目錄》規(guī)定的標(biāo)準(zhǔn)�！�
這個(gè)項(xiàng)目的金額從小企業(yè)(工業(yè))的“主營業(yè)務(wù)收入”或“其他業(yè)務(wù)收入”賬戶的貸方發(fā)生額分析取得。
(3)減、免稅項(xiàng)目所得。企業(yè)所得稅第二十七條規(guī)定，減、免稅項(xiàng)目所得包括免稅所得，減稅所得，從事國家重點(diǎn)扶持的公共基礎(chǔ)設(shè)施項(xiàng)目投資經(jīng)營的所得，從事符合條件的環(huán)境保護(hù)、節(jié)能節(jié)水項(xiàng)目的所得，符合條件的技術(shù)轉(zhuǎn)讓所得和其他六個(gè)部分，但是與目前小企業(yè)有關(guān)主要有免稅所得，減稅所得，從事符合條件的環(huán)境保護(hù)、節(jié)能節(jié)水項(xiàng)目的所得，符合條件的技術(shù)轉(zhuǎn)讓所得四個(gè)部分。以下分述之。
�、倜舛愃�。
企業(yè)所得稅法第二十七條規(guī)定：“企業(yè)的下列所得，可以免征、減征企業(yè)所得稅：(一)從事農(nóng)、林、牧、漁業(yè)項(xiàng)目的所得;(二)從事國家重點(diǎn)扶持的公共基礎(chǔ)設(shè)施項(xiàng)目投資經(jīng)營的所得;(三)從事符合條件的環(huán)境保護(hù)、節(jié)能節(jié)水項(xiàng)目的所得;(四)符合條件的技術(shù)轉(zhuǎn)讓所得;(五)本法第三條第三款規(guī)定的所得。”
企業(yè)所得稅法實(shí)施條例第八十六條規(guī)定：“企業(yè)所得稅法第二十七條第(一)項(xiàng)規(guī)定的企,3k,gL事農(nóng)、林、牧、漁業(yè)項(xiàng)目的所得，可以免征、減征企業(yè)所得稅，是指：企業(yè)從事下列項(xiàng)目的所得，免征企業(yè)所得稅：
1.蔬菜、谷物、薯類、油料、豆類、棉花、麻類、糖料、水果、堅(jiān)果的種植;
2.農(nóng)作物新品種的選育;
3.中藥材的種植;
4.林木的培育和種植;
5.牲畜、家禽的飼養(yǎng);
6.林產(chǎn)品的采集;
7.灌溉、農(nóng)產(chǎn)品初加工、獸醫(yī)、農(nóng)技推廣、農(nóng)機(jī)作業(yè)和維修等農(nóng)、林、牧、漁服務(wù)業(yè)項(xiàng)目;
8.遠(yuǎn)洋捕撈。
企業(yè)從事國家限制和禁止發(fā)展的項(xiàng)目，不得享受本條規(guī)定的企業(yè)所得稅優(yōu)惠�！�
各個(gè)項(xiàng)目具體內(nèi)容如下：
蔬菜的種植。包括：各種葉菜、根莖菜、瓜果菜、茄果菜、蔥蒜、菜用豆、水生菜等的種植，以及蘑菇、菌類等蔬菜的種植。
谷物的種植。指以收獲籽實(shí)為主，可供人類食用的農(nóng)作物的種植，如稻谷、小麥、玉米等農(nóng)作物的種植。包括稻谷、小麥、玉米、高梁、谷子等谷物的種植。
薯類的種植。包括：馬鈴薯(土豆、洋芋)、甘薯(紅薯、白薯)、木薯等的種植。
油料的種植。包括：花生、油菜籽、芝麻、向日葵等油料的種植。
豆類的種植。包括：大豆的種植和其他各類雜豆(如豌豆、綠豆、紅小豆、蠶豆等)的種植。
麻類的種植。包括：各種麻類的種植如亞麻、黃紅麻、苧麻等的種植;用于編織、襯墊、填充、刷子、掃帚用植物原料的種植。
糖料的種植。包括：甘茶、甜菜等糖料作物的種植。
水果、堅(jiān)果的種植。包括：園林水果如蘋果、梨、柑橘、葡萄、香蕉、杏、桃、李、梅、荔枝、龍眼等的種植;西瓜、木瓜、哈密瓜、甜瓜、草莓等瓜果類的種植;堅(jiān)果的種植，如椰子等;在同一種植地點(diǎn)或在種植園內(nèi)對(duì)水果的簡(jiǎn)單加工，如曬干、暫時(shí)保存等活動(dòng)。但不包括生水果和堅(jiān)果等的采集。
農(nóng)作物新品種的選育，屬于農(nóng)業(yè)科學(xué)技術(shù)方面的鼓勵(lì)優(yōu)惠。
中藥材的種植。主要指用于中藥配制以及中成藥加工的藥材作物的種植。包括：
當(dāng)歸、地黃、五味、人參、枸杞子等中藥材的種植。但是不包括：用于殺蟲和殺菌目的植物的種植。
林木的培育和種植。包括：育種和育苗、造林、林木的撫育和管理。
牲畜、家禽的飼養(yǎng)。包括：豬、牛、羊、馬、驢、騾、駱駝等主要牲畜，也包括在飼養(yǎng)牲畜的同一牧場(chǎng)進(jìn)行的鮮奶、奶油、奶酪等乳晶的加工，在農(nóng)(牧)場(chǎng)或農(nóng)戶家庭中對(duì)牲畜副產(chǎn)品的簡(jiǎn)單加工，如毛、皮、鬃等的簡(jiǎn)單加工，還包括：雞、鴨、鵝、駝鳥、鵪鶉等禽類的孵化和飼養(yǎng);相關(guān)的禽產(chǎn)品，如禽蛋等。但是不包括鳥類的飼養(yǎng)和其他珍禽如山雞、孔雀等的飼養(yǎng)。
林產(chǎn)品的采集。指在天然森林和人工林地進(jìn)行的各種林木產(chǎn)品和其他野生植物的采集活動(dòng)。包括：天然林和人工林的果實(shí)采集，如對(duì)橡膠、生漆、油桐籽、油茶籽、核桃、板栗、松子、軟木、蟲膠、松脂和松膠等非木質(zhì)林木產(chǎn)品的采集;其他野生植物的采集，如林木的枝葉等的采集。但是不包括咖啡、可可等飲料作物的采集。
灌溉服務(wù)。指為農(nóng)業(yè)生產(chǎn)服務(wù)的灌溉系統(tǒng)的經(jīng)營與管理活動(dòng)。包括：農(nóng)業(yè)水利灌溉系統(tǒng)的經(jīng)營、管理。但是不包括水利工程的建設(shè)、水利工程的管理。
農(nóng)產(chǎn)品初加工服務(wù)。指由農(nóng)民家庭兼營或收購單位對(duì)收獲的各種農(nóng)產(chǎn)品(包括紡織纖維原料)進(jìn)行去籽、凈化、分類、曬干、剝皮、冷卻或大批包裝以提供初級(jí)市場(chǎng)的服務(wù)活動(dòng)，以及其他農(nóng)產(chǎn)品的初加工活動(dòng)。包括：軋棉花、羊毛去雜質(zhì)、其他類似的纖維初加工等活動(dòng)：其他與農(nóng)產(chǎn)品收獲有關(guān)的初加工服務(wù)活動(dòng)，包括：對(duì)農(nóng)產(chǎn)品的凈化、修整、曬干、剝皮、冷卻或批量包裝等加工處理等。
獸醫(yī)服務(wù)。指對(duì)各種動(dòng)物進(jìn)行的病情診斷和醫(yī)療活動(dòng)。包括：畜牧獸醫(yī)院(站、中心)、動(dòng)物病防治單位、獸醫(yī)監(jiān)察等活動(dòng)。但是不包括對(duì)動(dòng)物的檢疫。
農(nóng)技推廣。指將與農(nóng)業(yè)有關(guān)的新技術(shù)、新產(chǎn)品、新工藝直接推向市場(chǎng)而進(jìn)行的相關(guān)技術(shù)活動(dòng)，以及技術(shù)推廣的轉(zhuǎn)讓活動(dòng)。
農(nóng)機(jī)作業(yè)和維修。
遠(yuǎn)洋捕撈。
這些項(xiàng)目的金額從小企業(yè)(農(nóng)、林、牧、漁業(yè))的“主營業(yè)務(wù)收入”或“其他業(yè)務(wù)收入”賬戶的貸方發(fā)生額分析取得。
②減稅所得。
企業(yè)所得稅法實(shí)施條例第八十六條規(guī)定：“企業(yè)從事下列項(xiàng)目的所得，減半征收企業(yè)所得稅：
1.花卉、茶以及其他飲料作物和香料作物的種植;
2.海水養(yǎng)殖、內(nèi)陸?zhàn)B殖。
企業(yè)從事國家限制和禁止發(fā)展的項(xiàng)目，不得享受本條規(guī)定的企業(yè)所得稅優(yōu)惠�！�
各個(gè)項(xiàng)目具體內(nèi)容如下：
花卉的種植。包括：各種鮮花和鮮花蓓蕾的種植。
茶及其他飲料作物的種植。包括;茶、可可、咖啡等飲料作物的種植;茶葉、可可和咖啡等的采集和簡(jiǎn)單加工，如農(nóng)場(chǎng)或農(nóng)戶對(duì)茶葉的炒制和晾曬等活動(dòng)。但是不包括茶葉的精加工、可可和咖啡的精加工。
香料作物的種植。包括：香料葉、香料果、香料籽、香料花等的種植，如留蘭香、香茅草、熏衣草、月桂、香子蘭、枯茗、茴香、丁香等香料作物的種植。但是不
包括香料的提取和制造等活動(dòng)。
海水養(yǎng)殖。指利用海水對(duì)各種水生動(dòng)植物的養(yǎng)殖活動(dòng)。包括：利用海水對(duì)魚、蝦、蟹、貝、珍珠、藻類等水生動(dòng)植物的養(yǎng)殖;水產(chǎn)養(yǎng)殖場(chǎng)對(duì)各種海水動(dòng)物幼苗的繁殖;紫菜和食用海藻的種植;海洋灘涂的養(yǎng)殖。
內(nèi)陸?zhàn)B殖。指在內(nèi)陸水域進(jìn)行的各種水生動(dòng)物的養(yǎng)殖。包括：內(nèi)陸水域的魚、蝦、蟹、貝類等水生動(dòng)物的養(yǎng)殖;水產(chǎn)養(yǎng)殖場(chǎng)對(duì)各種內(nèi)陸水域的水生動(dòng)物幼苗的繁殖。
這些項(xiàng)目的金額從小企業(yè)(農(nóng)、林、牧、漁業(yè))的“主營業(yè)務(wù)收入”或“其他業(yè)務(wù)收入”賬戶的貸方發(fā)生額分析取得。
�、蹚氖路蠗l件的環(huán)境保護(hù)、節(jié)能節(jié)水項(xiàng)目的所得。
企業(yè)所得稅法實(shí)施條例第八十八條規(guī)定：“企業(yè)所得稅法第二十七條第(三)項(xiàng)所稱符合條件的環(huán)境保護(hù)、節(jié)能節(jié)水項(xiàng)目，包括公共污水處理、公共垃圾處理、沼氣綜合開發(fā)利用、節(jié)能減排技術(shù)改造、海水淡化等。項(xiàng)目的具體條件和范圍由國務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門商國務(wù)院有關(guān)部門制訂，報(bào)國務(wù)院批準(zhǔn)后公布施行。企業(yè)從事前款規(guī)定的符合條件的環(huán)境保護(hù)、節(jié)能節(jié)水項(xiàng)目的所得， 自項(xiàng)目取得第一筆生產(chǎn)經(jīng)營收入所屬納稅年度起，第一年至第三年免征企業(yè)所得稅，第四年至第六年減半征收企業(yè)所得稅�！�
這些項(xiàng)目的金額從小企業(yè)的“主營業(yè)務(wù)收入”、“其他業(yè)務(wù)收入”或“營業(yè)外收入”賬戶的貸方發(fā)生額分析取得。
需要注意的是，企業(yè)所得稅法實(shí)施條例第八十九條規(guī)定：“依照本條例第八十七條和第八十八條規(guī)定享受減免稅優(yōu)惠的項(xiàng)目，在減免稅期限內(nèi)轉(zhuǎn)讓的，受讓方自受讓之日起，可以在剩余期限內(nèi)享受規(guī)定的減免稅優(yōu)惠;減免稅期限屆滿后轉(zhuǎn)讓的，受讓方不得就該項(xiàng)目重復(fù)享受減免稅優(yōu)惠。”
�、芊蠗l件的技術(shù)轉(zhuǎn)讓所得。
企業(yè)所得稅法實(shí)施條例第九十條規(guī)定：“企業(yè)所得稅法第二十七條第(四)項(xiàng)所稱符合條件的技術(shù)轉(zhuǎn)讓所得免征、減征企業(yè)所得稅，是指一個(gè)納稅年度內(nèi)，居民企業(yè)技術(shù)轉(zhuǎn)讓所得不超過500萬元的部分，免征企業(yè)所得稅;超過500萬元的部分，減半征收企業(yè)所得稅�！痹摋l規(guī)定的稅收優(yōu)惠限于居民企業(yè)的技術(shù)轉(zhuǎn)讓所得。享受稅收優(yōu)惠的限于技術(shù)轉(zhuǎn)讓所得。需要注意的是，這里強(qiáng)調(diào)的是居民企業(yè)一個(gè)納稅年度內(nèi)技術(shù)轉(zhuǎn)讓所得的總和，而不管享受減免稅優(yōu)惠的轉(zhuǎn)讓所得是通過幾次技術(shù)轉(zhuǎn)讓行為所獲取的，只要居民企業(yè)技術(shù)轉(zhuǎn)讓所得總和在一個(gè)納稅年度內(nèi)不到500萬元的，這部分所得全部免稅;超過500萬元的部分，減半征收企業(yè)所得稅。
這些項(xiàng)目金額從小企業(yè)的“主營業(yè)務(wù)收入”、“其他業(yè)務(wù)收入”或“營業(yè)外收入”賬戶的貸方發(fā)生額分析取得。
(4)加計(jì)扣除。
企業(yè)所得稅法第三十條規(guī)定：“企業(yè)的下列支出，可以在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)加計(jì)扣除：(一)開發(fā)新技術(shù)、新產(chǎn)品、新工藝發(fā)生的研究開發(fā)費(fèi)用;(二)安置殘疾人員及國家鼓勵(lì)安置的其他就業(yè)人員所支付的工資�！奔醇佑�(jì)扣除包括開發(fā)新技術(shù)、新產(chǎn)品、新工藝發(fā)生的研究開發(fā)費(fèi)用，安置殘疾人員所支付的工資和國家鼓勵(lì)安置的其他就業(yè)人員所支付的工資三個(gè)部分，在加計(jì)扣除比例上主要有兩個(gè)，分別是50%和100%。
�、匍_發(fā)新技術(shù)、新產(chǎn)品、新工藝發(fā)生的研究開發(fā)費(fèi)用。
企業(yè)所得稅法實(shí)施條例第九十五條規(guī)定：“企業(yè)所得稅法第三十條第(一)項(xiàng)所稱研究開發(fā)費(fèi)用的加計(jì)扣除，是指企業(yè)為開發(fā)新技術(shù)、新產(chǎn)品、新工藝發(fā)生的研究開發(fā)費(fèi)用，未形成無形資產(chǎn)計(jì)人當(dāng)期損益的，在按照規(guī)定據(jù)實(shí)扣除的基礎(chǔ)上，按照研究開發(fā)費(fèi)用的50%加計(jì)扣除;形成無形資產(chǎn)的，按照無形資產(chǎn)成本的150%攤銷�！痹摋l規(guī)定允許加計(jì)扣除的研發(fā)費(fèi)用是指企業(yè)為開發(fā)新產(chǎn)品、新技術(shù)、新工藝所發(fā)生的研究開發(fā)費(fèi)用。在這里，新產(chǎn)品、新技術(shù)、新工藝的界定是關(guān)鍵，一般而言，將從在中國境內(nèi)是否形成相應(yīng)的研究開發(fā)成果為標(biāo)準(zhǔn)來認(rèn)定新產(chǎn)品、新技術(shù)、新工藝。研發(fā)費(fèi)用的具體范圍，由國務(wù)院財(cái)稅主管部門通過規(guī)章進(jìn)行明確。
研究開發(fā)費(fèi)用的具體加計(jì)扣除方式為：
一是未形成無形資產(chǎn)的研發(fā)費(fèi)用，計(jì)入當(dāng)期損益，在按規(guī)定實(shí)行100%扣除基礎(chǔ)上，按研究開發(fā)費(fèi)用的50%加計(jì)扣除。比如，小企業(yè)2×13年全年實(shí)際發(fā)生屬于新產(chǎn)品、新技術(shù)、新工藝的研究開發(fā)費(fèi)用共計(jì)10萬元，假定不符合本準(zhǔn)則規(guī)定的資本化條件，全部計(jì)人管理費(fèi)用，則在計(jì)算2×13年應(yīng)納稅所得額時(shí)，該筆研究開發(fā)費(fèi)用可以按照50%加計(jì)扣除，即按照5萬元加計(jì)扣除，最終在稅前扣除的金額為15萬元。
這個(gè)項(xiàng)目的金額從小企業(yè)的“管理費(fèi)用”賬戶的借方發(fā)生額分析取得。
二是形成無形資產(chǎn)的研究開發(fā)費(fèi)用，按無形資產(chǎn)成本的150%進(jìn)行攤銷。
比如，小企業(yè)2×13年全年實(shí)際發(fā)生屬于新產(chǎn)品、新技術(shù)、新工藝的研究開發(fā)費(fèi)用共計(jì)10萬元，其中根據(jù)本準(zhǔn)則規(guī)定符合資本化條件計(jì)人無形資產(chǎn)的金額為8萬元，假定分10年攤銷，從2×14年1月1日開始攤銷。則計(jì)人管理費(fèi)用的金額為2萬元，計(jì)人無形資產(chǎn)的金額為8萬元。則在計(jì)算2×13年應(yīng)納稅所得額時(shí)，該筆研究開發(fā)費(fèi)用計(jì)人管理費(fèi)用的部分可以按照50%加計(jì)扣除，即按照1萬元加計(jì)扣除，2×13年最終在稅前扣除的金額為3萬元。在2×14年按照本準(zhǔn)則攤銷的金額為0.8萬元(8萬元÷10年)，按照企業(yè)所得稅法攤銷的金額為1.2萬元[(8+8×50%)萬元÷10年)]，2×14年最終在稅前扣除的金額為1.2萬元。
這個(gè)項(xiàng)目的金額從小企業(yè)的“無形資產(chǎn)”賬戶的借方發(fā)生額和“累計(jì)攤銷”賬戶的貸方發(fā)生額分析取得。
也就是說，企業(yè)所得稅法實(shí)施條例按照研究開發(fā)費(fèi)用是否資本化為標(biāo)準(zhǔn)，分兩種方式來加計(jì)扣除，但其準(zhǔn)予稅前扣除的總額是一樣的，即最終都是實(shí)際發(fā)生的研究開發(fā)費(fèi)用的150%，只是出現(xiàn)時(shí)間上遞延。
�、诎仓脷埣踩藛T所支付的工資。
企業(yè)所得稅法實(shí)施條例第九十六條規(guī)定：“企業(yè)所得稅法第三十條第(二)項(xiàng)所稱企業(yè)安置殘疾人員所支付的工資的加計(jì)扣除，是指企業(yè)安置殘疾人員的，在按照支付給殘疾職工工資據(jù)實(shí)扣除的基礎(chǔ)上，按照支付給殘疾職工工資的100%加計(jì)扣除。殘疾人員的范圍適用《中華人民共和國殘疾人保障法》的有關(guān)規(guī)定�！痹撘�(guī)定主要兩方面的內(nèi)容：
小企業(yè)安置殘疾人員享受加計(jì)扣除的標(biāo)準(zhǔn)根據(jù)本條的規(guī)定，小企業(yè)安置殘疾人員所支付的工資的加計(jì)扣除，是指小企業(yè)安置殘疾人員的，在按照支付給殘疾職工工資據(jù)實(shí)扣除的基礎(chǔ)上，按照支付給殘疾職工工資的100%加計(jì)扣除。小企業(yè)每安置1名國家鼓勵(lì)安置的殘疾人員就業(yè)，如果小企業(yè)支付的月工資為2 000元，則小企業(yè)在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)，不僅可據(jù)實(shí)扣除2 000元，還可另外再多扣除2 000元，也就是說，在適用稅率為25%的情況下，小企業(yè)每安置1名國家鼓勵(lì)安置的殘疾人員就業(yè)，將可享受到500元的稅收減免優(yōu)惠。
殘疾人員的范圍適用《中華人民共和國殘疾人保障法》的有關(guān)規(guī)定。根據(jù)《中華人民共和國殘疾人保障法》第二條的規(guī)定，殘疾人是指在心理、生理、人體結(jié)構(gòu)上，某種組織、功能喪失或者不正常，全部或者部分喪失以正常方式從事某種活動(dòng)能力的人。殘疾人包括視力殘疾、聽力殘疾、言語殘疾、肢體殘疾、智力殘疾、精神殘疾、多重殘疾和其他殘疾的人。殘疾標(biāo)準(zhǔn)由國務(wù)院規(guī)定。
這個(gè)項(xiàng)目的金額從小企業(yè)的“應(yīng)付職工薪酬”賬戶的貸方發(fā)生額分析取得。
�、蹏夜膭�(lì)安置的其他就業(yè)人員所支付的工資。
企業(yè)所得稅實(shí)施條例第九十六條規(guī)定：“企業(yè)所得稅法第三十條第(二)項(xiàng)所稱企業(yè)安置國家鼓勵(lì)安置的其他就業(yè)人員所支付的工資的加計(jì)扣除辦法，由國務(wù)院另行規(guī)定�！眱�(yōu)惠對(duì)象包括安置城鎮(zhèn)待業(yè)人員的勞動(dòng)就業(yè)服務(wù)企業(yè)、安置下崗再就業(yè)人員的企業(yè)，以及安置自主擇業(yè)的軍隊(duì)轉(zhuǎn)業(yè)干部、自謀職業(yè)的城鎮(zhèn)退役士兵、隨軍家屬就業(yè)的企業(yè)等。
這個(gè)項(xiàng)目的金額從小企業(yè)的“應(yīng)付職工薪酬”賬戶的貸方發(fā)生額分析取得。
根據(jù)公式四確定了“納稅調(diào)整后所得”的金額，再考慮“彌補(bǔ)以前年度虧損”的金額，就可以最終確定應(yīng)納稅所得額，見下列公式五：
應(yīng)納稅所得額=納稅調(diào)整后的所得—彌補(bǔ)以前年度虧損 (公式五)
其中，彌補(bǔ)以前年度的虧損，是指根據(jù)企業(yè)所得稅法的規(guī)定可用以后年度的所得彌補(bǔ)的以前年度的虧損。企業(yè)所得稅法第十八條規(guī)定：“企業(yè)納稅年度發(fā)生的虧損，準(zhǔn)予向以后年度結(jié)轉(zhuǎn)，用以后年度的所得彌補(bǔ)，但結(jié)轉(zhuǎn)年限最長不得超過五年。”
“彌補(bǔ)以前年度虧損”的具體計(jì)算參見《中華人民共和國企業(yè)所得稅年度納稅申報(bào)表》附表四《稅前彌補(bǔ)虧損明細(xì)表》。本條不再贅述。
(六)計(jì)算出減除減免所得稅額或抵免所得稅額前的應(yīng)納稅額
根據(jù)應(yīng)納稅額的計(jì)算公式(公式一)可知，在確定了應(yīng)納稅所得額后，就可以計(jì)算出減除減免所得稅額和抵免所得稅額前的應(yīng)納稅額，計(jì)算公式如下：
減除減免所得稅額和抵免所得稅額前的應(yīng)納稅額：應(yīng)納稅所得額X適用稅率
(公式六)
其中，適用稅率為企業(yè)所得稅率規(guī)定的稅率25%。
(七)計(jì)算出小企業(yè)享受的減免所得稅額和抵免所得稅額等優(yōu)惠稅額
根據(jù)應(yīng)納稅額的計(jì)算公式(公式一)可知，在確定了減除減免所得稅額和抵免所得稅額前的應(yīng)納稅額后，還需要小企業(yè)可以享受的減免所得稅額和抵免所得稅額這兩項(xiàng)優(yōu)惠稅額。
1.減免所得稅額的確定
企業(yè)所得稅法第二十八條規(guī)定：“符合條件的小型微利企業(yè)，減按20%的稅率征收企業(yè)所得稅。國家需要重點(diǎn)扶持的高新技術(shù)企業(yè)，減按15%的稅率征收企業(yè)所得稅。” ，
企業(yè)所得稅法第二十九條規(guī)定：“民族自治地方的自治機(jī)關(guān)對(duì)本民族自治地方的
企業(yè)應(yīng)繳納的企業(yè)所得稅中屬于地方分享的部分，可以決定減征或者免征。自治州、自治縣決定減征或者免征的，須報(bào)省、自治區(qū)、直轄市政府批準(zhǔn)�！�
根據(jù)企業(yè)所得稅法第二十八條和第二十九條的規(guī)定，小企業(yè)可能會(huì)享受的減免所得稅額的項(xiàng)目主要有3項(xiàng)，包括：符合規(guī)定條件的小型微利企業(yè)、國家需要重點(diǎn)扶持的高新技術(shù)企業(yè)和民族自治地方的企業(yè)應(yīng)繳納的企業(yè)所得稅中屬于地方分享的部分。具體內(nèi)容如下：
(1)符合規(guī)定條件的小型微利企業(yè)。
企業(yè)所得稅法實(shí)施條例第九十二條規(guī)定：“企業(yè)所得稅法第二十八條第一款所稱符合條件的小型微利企業(yè)，是指從事國家非限制和禁止行業(yè)，并符合下列條件的企業(yè)：(一)工業(yè)企業(yè)，年度應(yīng)納稅所得額不超過30萬元，從業(yè)人數(shù)不超過100人，資產(chǎn)總額不超過3 000萬元;(二)其他企業(yè)，年度應(yīng)納稅所得額不超過30萬元，從業(yè)人數(shù)不超過80人，資產(chǎn)總額不超過1 000萬元�！�
對(duì)于本條規(guī)定，可以從以下三個(gè)方面來理解：
一是“小型微利企業(yè)”是指最需要稅法給予照顧的對(duì)象，通常盈利能力都不強(qiáng)，因此，小型微利企業(yè)的認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)是由企業(yè)所得稅實(shí)施條例特別規(guī)定的，與《中小企業(yè)劃型標(biāo)準(zhǔn)規(guī)定》的不同。小型微利企業(yè)認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)化的工業(yè)包括采礦業(yè)、制造業(yè)、電力、燃?xì)饧八纳a(chǎn)和供應(yīng)業(yè)等，其他類型的企業(yè)，指除了工業(yè)企業(yè)外的其他所有企業(yè)。
二是對(duì)于從事國家限制和禁止行業(yè)的企業(yè)，即使達(dá)到本條規(guī)定的小型微利企業(yè)的認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)，也不得享受低稅率優(yōu)惠。
三是關(guān)于小型微利企業(yè)將不再單獨(dú)制定專門的認(rèn)定管理辦法，本條規(guī)定的小型微利企業(yè)是直接的認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)，稅務(wù)機(jī)關(guān)在征收企業(yè)所得稅時(shí)，可以直接根據(jù)這個(gè)標(biāo)準(zhǔn)去判定特定的企業(yè)是否屬于小型微利企業(yè)，而決定是否給予稅收優(yōu)惠，可操作性比較強(qiáng)。
(2)國家需要重點(diǎn)扶持的高新技術(shù)企業(yè)。
企業(yè)所得稅法第九十三條規(guī)定：“企業(yè)所得稅法第二十八條第二款所稱國家需要重點(diǎn)扶持的高新技術(shù)企業(yè)，是指擁有核心自主知識(shí)產(chǎn)權(quán)，并同時(shí)符合下列條件的企業(yè)：(一)產(chǎn)品(服務(wù))屬于《國家重點(diǎn)支持的高新技術(shù)領(lǐng)域》規(guī)定的范圍;(二)研究開發(fā)費(fèi)用占銷售收入的比例不低于規(guī)定比例;(三)高新技術(shù)產(chǎn)品(服務(wù))收入占企業(yè)總收入的比例不低于規(guī)定比例;(四)科技人員占企業(yè)職工總數(shù)的比例不低于規(guī)定比例;(五)高新技術(shù)企業(yè)認(rèn)定管理辦法規(guī)定的其他條件�！秶抑攸c(diǎn)支持的高新技術(shù)領(lǐng)域》和高新技術(shù)企業(yè)認(rèn)定管理辦法由國務(wù)院科技、財(cái)政、稅務(wù)主管部門商國務(wù)院有關(guān)部門制訂，報(bào)國務(wù)院批準(zhǔn)后公布施行�！�
根據(jù)本條的規(guī)定，高新技術(shù)企業(yè)的認(rèn)定需要具備下列條件：
一是擁有核心自主知識(shí)產(chǎn)權(quán)。這是高新技術(shù)企業(yè)認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)中相對(duì)較為關(guān)鍵的一項(xiàng)，企業(yè)是否擁有核心自主知識(shí)產(chǎn)權(quán)，是判斷一個(gè)企業(yè)生產(chǎn)、發(fā)展和競(jìng)爭(zhēng)能力的重要參考因素。這里強(qiáng)調(diào)的核心自主知識(shí)產(chǎn)權(quán)，指的是企業(yè)對(duì)知識(shí)產(chǎn)權(quán)的主體或者核心部分，擁有自主權(quán)或者絕對(duì)控制權(quán)，而不能滿足于只對(duì)非主體部分的枝節(jié)或者輔助性的部分擁有所謂的知識(shí)產(chǎn)權(quán)。另外需要明確的是，本項(xiàng)認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)所稱的擁有核心自主知識(shí)產(chǎn)權(quán)，并不一定是企業(yè)通過自己研發(fā)所獲取的，它也可以是企業(yè)通過購買、投資者投入等形式獲取，只要企業(yè)對(duì)這項(xiàng)知識(shí)產(chǎn)權(quán)擁有完整的支配權(quán)，或者享有獨(dú)占的使用權(quán)即可。
二是產(chǎn)品(服務(wù))屬于《國家重點(diǎn)支持的高新技術(shù)領(lǐng)域》規(guī)定的范圍�！秶抑攸c(diǎn)支持的高新技術(shù)領(lǐng)域》是國家有關(guān)部門根據(jù)經(jīng)濟(jì)社會(huì)發(fā)展的現(xiàn)狀，針對(duì)產(chǎn)業(yè)發(fā)展需要和特定階段科學(xué)技術(shù)總體發(fā)展水平等所擬訂的高新技術(shù)領(lǐng)域范疇，以體現(xiàn)國家的產(chǎn)業(yè)導(dǎo)向和指引功能。
三是研究開發(fā)費(fèi)用占銷售收入的比例不低于規(guī)定比例。這是對(duì)高新技術(shù)企業(yè)研究開發(fā)費(fèi)用投入的規(guī)定。從某種程度上來說，高新技術(shù)企業(yè)體現(xiàn)的就是在研究開發(fā)能力上的先進(jìn)性，而研發(fā)能力的維持和提升等，需要大量研發(fā)費(fèi)用的不斷投入，以研究開發(fā)費(fèi)用占銷售收入的一定比例來要求高新技術(shù)企業(yè)，也是防止高新技術(shù)企業(yè)落后于時(shí)代的一項(xiàng)重要措施。
四是高新技術(shù)產(chǎn)品(服務(wù))收入占企業(yè)總收入的比例不低于規(guī)定比例。這一認(rèn)定指標(biāo)要求高新技術(shù)企業(yè)的產(chǎn)品(服務(wù))屬于《國家重點(diǎn)支持的高新技術(shù)領(lǐng)域》，是確保高新技術(shù)企業(yè)的主營業(yè)務(wù)保持“高新”性的一項(xiàng)重要輔助性措施，也是對(duì)高新技術(shù)企業(yè)主營業(yè)務(wù)上的要求，以保證企業(yè)所得稅法和企業(yè)所得稅法實(shí)施條例所鼓勵(lì)和扶持的企業(yè)屬于真正的高新技術(shù)企業(yè)。
五是科技人員占企業(yè)職工總數(shù)的比例不低于規(guī)定比例。這是對(duì)高新技術(shù)企業(yè)人員構(gòu)成的一項(xiàng)指標(biāo)性要求。高新技術(shù)企業(yè)的維持和運(yùn)轉(zhuǎn)，需要一定數(shù)量具有高新知識(shí)的人才提供智力支持，科技人員占企業(yè)職工總數(shù)的比例應(yīng)有一個(gè)基本的比例限制。
六是高新技術(shù)企業(yè)認(rèn)定管理辦法規(guī)定的其他條件。這是個(gè)兜底條款，也是一個(gè)授權(quán)性條款，以體現(xiàn)高新技術(shù)企業(yè)認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)的靈活性，避免隨著經(jīng)濟(jì)社會(huì)情況的發(fā)展變化，現(xiàn)有的認(rèn)定指標(biāo)無法滿足高新技術(shù)企業(yè)認(rèn)定工作的需要。
(3)民族自治地方的企業(yè)應(yīng)繳納的企業(yè)所得稅中屬于地方分享的部分。
企業(yè)所得稅法實(shí)施第九十四條規(guī)定：“企業(yè)所得稅法第二十九條所稱民族自治地方，是指依照《中華人民共和國民族區(qū)域自治法》的規(guī)定，實(shí)行民族區(qū)域自治的自治區(qū)、自治州、自治縣。對(duì)民族自治地方內(nèi)國家限制和禁止行業(yè)的企業(yè)，不得減征或者免征企業(yè)所得稅�！�
需要注意的是，民族自治地方不得對(duì)民族自治地方內(nèi)國家限制和禁止行業(yè)的企業(yè)，減征或者免征企業(yè)所得稅。
2.抵免所得稅額的確定
企業(yè)所得稅法第三十四條規(guī)定：“企業(yè)購置用于環(huán)境保護(hù)、節(jié)能節(jié)水、安全生產(chǎn)等專用設(shè)備的投資額，可以按照一定比例實(shí)行稅額抵免�！�
根據(jù)企業(yè)所得稅法第三十四條的規(guī)定，小企業(yè)可能會(huì)享受的抵免所得稅額的項(xiàng)目主要有3項(xiàng)，包括：購置用于環(huán)境保護(hù)專用設(shè)備的投資額抵免的稅額、購置用于節(jié)能節(jié)水專用設(shè)備的投資額抵免的稅額和購置用于安全生產(chǎn)專用設(shè)備的投資額抵免的稅額。具體內(nèi)容如下：
企業(yè)所得稅法實(shí)施第一百條規(guī)定：“企業(yè)所得稅法第三十四條所稱稅額抵免，是指企業(yè)購置并實(shí)際使用《環(huán)境保護(hù)專用設(shè)備企業(yè)所得稅優(yōu)惠目錄》、《節(jié)能節(jié)水專用設(shè)備企業(yè)所得稅優(yōu)惠目錄》和《安全生產(chǎn)專用設(shè)備企業(yè)所得稅優(yōu)惠目錄》規(guī)定的環(huán)境保護(hù)、節(jié)能節(jié)水、安全生產(chǎn)等專用設(shè)備的，該專用設(shè)備的投資額的10%可以從企業(yè)當(dāng)年的應(yīng)納稅額中抵免;當(dāng)年不足抵免的，可以在以后5個(gè)納稅年度結(jié)轉(zhuǎn)抵免。享受前款規(guī)定的企業(yè)所得稅優(yōu)惠的企業(yè)，應(yīng)當(dāng)實(shí)際購置并自身實(shí)際投入使用前款規(guī)定的專用設(shè)備;企業(yè)購置上述專用設(shè)備在5年內(nèi)轉(zhuǎn)讓、出租的，應(yīng)當(dāng)停止享受企業(yè)所得稅優(yōu)惠，并補(bǔ)繳已經(jīng)抵免的企業(yè)所得稅稅款�！�
根據(jù)本條的規(guī)定，實(shí)行企業(yè)所得稅稅額抵免的設(shè)備不僅僅限于國產(chǎn)設(shè)備，還包括進(jìn)口設(shè)備。
這個(gè)項(xiàng)目的金額從小企業(yè)的“固定資產(chǎn)”賬戶的借方發(fā)生額分析取得。
(八)最終計(jì)算出應(yīng)納稅額即所得稅費(fèi)用
根據(jù)應(yīng)納稅額的計(jì)算公式(公式一)可知，在確定了減除減免所得稅額和抵免所得稅額前的應(yīng)納稅額和小企業(yè)可以享受的減免所得稅額和抵免所得稅額這兩項(xiàng)優(yōu)惠稅額后，就可以最終確定小企業(yè)當(dāng)年的應(yīng)納稅額，從而確定出小企業(yè)當(dāng)年的所得稅費(fèi)用。
應(yīng)納稅額=應(yīng)納稅所得額X適用稅率—減免稅額—抵免稅額 (公式一)
小企業(yè)當(dāng)年記入“所得稅費(fèi)用”和“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交所得稅”賬戶的金額即為上述公式一計(jì)算的金額。
三、執(zhí)行中需要注意的問題
(一)對(duì)于從房地產(chǎn)開發(fā)的小企業(yè)，在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)，有一個(gè)比較特別的納稅調(diào)整項(xiàng)目是按照預(yù)售收入計(jì)算的預(yù)計(jì)利潤，指小企業(yè)本期取得的預(yù)售收入，按照稅收規(guī)定的預(yù)計(jì)利潤率計(jì)算的預(yù)計(jì)利潤，作為納稅調(diào)整增加額;如果本期將預(yù)售收入轉(zhuǎn)為銷售收入，其結(jié)轉(zhuǎn)的預(yù)售收入已按照稅收規(guī)定的預(yù)計(jì)利潤率計(jì)算的預(yù)計(jì)利潤轉(zhuǎn)加數(shù)，作為納稅調(diào)整減少額。
(二)小企業(yè)同時(shí)從事適用不同企業(yè)所得稅待遇的項(xiàng)目的，其優(yōu)惠項(xiàng)目應(yīng)當(dāng)單獨(dú)計(jì)算所得，并合理分?jǐn)偲髽I(yè)的期間費(fèi)用;沒有單獨(dú)計(jì)算的，不得享受企業(yè)所得稅優(yōu)惠。這一規(guī)定，小企業(yè)應(yīng)當(dāng)注意以下兩個(gè)方面：
1.企業(yè)所得稅法和企業(yè)所得稅法實(shí)施條例規(guī)定了涉及促進(jìn)技術(shù)創(chuàng)新和科技進(jìn)步、鼓勵(lì)基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)、鼓勵(lì)農(nóng)業(yè)發(fā)展及環(huán)境保護(hù)與節(jié)能、支持安全生產(chǎn)、促進(jìn)公益事業(yè)和照顧弱勢(shì)群體等諸多方面的稅收優(yōu)惠，小企業(yè)完全可能同時(shí)從事適用不同企業(yè)所得稅待遇的項(xiàng)目。為了保證企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策真正落到國家鼓勵(lì)發(fā)展、需要稅收扶持的項(xiàng)目上，企業(yè)所稅法實(shí)施條例第一百零二條規(guī)定對(duì)優(yōu)惠項(xiàng)目應(yīng)單獨(dú)進(jìn)行核算。單獨(dú)進(jìn)行核算，是指對(duì)該優(yōu)惠項(xiàng)目有關(guān)的收入、成本、費(fèi)用應(yīng)單獨(dú)核算，向稅務(wù)機(jī)關(guān)提供單獨(dú)的生產(chǎn)、財(cái)務(wù)核算資料，并計(jì)算相應(yīng)的應(yīng)納稅所得額和應(yīng)納稅額，而對(duì)于不享受企業(yè)所得稅優(yōu)惠的項(xiàng)目，則另行計(jì)算其應(yīng)納稅所得額。如果小企業(yè)沒有單獨(dú)計(jì)算的，很難區(qū)分哪些收入和支出屬于優(yōu)惠項(xiàng)目，為了防止小企業(yè)濫用稅收優(yōu)惠規(guī)定，企業(yè)所得稅法實(shí)施條例第一百零二條規(guī)定不得享受企業(yè)所得稅優(yōu)惠。
2.在優(yōu)惠項(xiàng)目和非優(yōu)惠項(xiàng)目之間合理分?jǐn)傂∑髽I(yè)的期間費(fèi)用，包括銷售費(fèi)用、管理費(fèi)用和財(cái)務(wù)費(fèi)用。這些期間費(fèi)用可以根據(jù)小企業(yè)、行業(yè)的特點(diǎn)，根據(jù)經(jīng)營收入、職工人數(shù)或工資總額、資產(chǎn)總額等因素在各生產(chǎn)經(jīng)營項(xiàng)目之間進(jìn)行分?jǐn)�，否則不得扣除。
本條涉及的會(huì)計(jì)科目
小企業(yè)應(yīng)當(dāng)根據(jù)本條規(guī)定，結(jié)合自身實(shí)際情況，設(shè)置“5801所得稅費(fèi)用”等會(huì)計(jì)科目。
本條規(guī)定的應(yīng)用舉例
【例7-4】 甲公司2×13年度按小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則計(jì)算的稅前會(huì)計(jì)利潤為7 774 688元，適用所得稅稅率為25%。甲公司當(dāng)年管理費(fèi)用中有300 000元為內(nèi)部研究開發(fā)費(fèi)用，根據(jù)稅法規(guī)定可以按照50%加計(jì)扣除;營業(yè)外支出中有4000元為稅收滯納金，根據(jù)稅法規(guī)定在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)不得扣除。假定甲公司全年無其他納稅調(diào)整因素。
本例中，甲公司有兩項(xiàng)納稅調(diào)整因素，一是會(huì)計(jì)上按實(shí)際發(fā)生額計(jì)入當(dāng)期管理費(fèi)用但稅法規(guī)定允許加計(jì)扣除的研究開發(fā)費(fèi)用，這應(yīng)調(diào)整減少應(yīng)納稅所得額;二是會(huì)計(jì)上按實(shí)際發(fā)生額已計(jì)入當(dāng)期營業(yè)外支出但稅法規(guī)定不允許扣除的稅收滯納金，這應(yīng)調(diào)整增加應(yīng)納稅所得額。
應(yīng)納稅所得額=7 774 688-(300 000×50%)+4 000=7 628 688(元)
當(dāng)期應(yīng)交所得稅=7 628 688×25%=1 907 172(元)
甲公司應(yīng)編制如下會(huì)計(jì)分錄：
借：所得稅費(fèi)用 1 907 172
貸：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交所得稅 1 907 172